Parole d’expert : déclarer les « opérations non imposables » sur l’imprimé n° 3310-CA3

William Hamon CMS Francis Lefebvre Avocats

William Hamon
CMS Francis Lefebvre Avocats

L’opérateur français relevant du régime normal d’imposition qui réalise des « opérations non imposables » en France ou pour lesquelles il n’est pas redevable de la TVA française doit tout de même les reporter sur sa déclaration de TVA CA3. Découvrez tous les détails pour compléter ligne à ligne cette déclaration avec Maître William Hamon.

Quelles sont les opérations concernées ?

La colonne de droite figurant sous le cadre A de l’imprimé n° 3310-CA3 (ci-après dénommé déclaration de TVA) est consacrée à la déclaration des « opérations non imposables » réalisées par l’opérateur.

Par « opérations non imposables », il faut comprendre en réalité : opérations réalisées par l’opérateur ne donnant pas lieu à collecte de la TVA française par ce dernier.

Il s’agit en effet, pour l’opérateur français, de déclarer sur cet imprimé les livraisons de biens et les prestations de services qu’il réalise et pour lesquelles il ne doit pas collecter la TVA française soit parce que le lieu d’imposition à la TVA de ces opérations n’est pas situé en France, soit parce que s’applique en France, État membre d’imposition de l’opération, un mécanisme :

  • d’exonération de TVA (exportations, livraisons intracommunautaires, etc.) ;
  • de suspension du paiement de la TVA (ventes en franchise de TVA, régimes douaniers et entrepôts fiscaux) ;
  • de dispense du paiement de la TVA (transmission d’une universalité) ;
  • d’inversion du redevable (autoliquidation de la taxe par le client).

L’opérateur doit, par ailleurs, déclarer sous ce cadre A ses achats et importations en franchise de TVA. Compte tenu de la diversité des régimes de TVA applicables, la déclaration correcte de ces « opérations non imposables » par l’opérateur peut s’avérer être, en pratique, un véritable casse-tête !

« Opérations non imposables » et déclaration de TVA : comment ça marche ?

Sur quelles lignes les opérations réalisées doivent-elles être déclarées ? Aidons l’opérateur français à s’y retrouver.

Déclaration par l’opérateur français des « opérations non imposables » constitutives de son chiffre d’affaires

#1 Opérations exonérées de TVA en France

  • Les exportations de biens à partir de la France :
    • doivent être déclarées sur la ligne 04 de la déclaration de TVA intitulée « Exportations hors UE », le montant hors taxe des livraisons de biens expédiés ou transportés en dehors de l’Union européenne par l’opérateur ou pour son compte ou par l’acheteur qui n’est pas établi en France ou pour son compte (article 262, I, 1° et 2° du code général des impôts (CGI)) ;
    • à notre avis, les sociétés tenues au dépôt de déclaration de TVA en France qui rendent des services directement liés à l’exportation de biens à des opérateurs français (transport, services accessoires au transport, chargement et déchargement des moyens de transports et manutentions accessoires des marchandises, gardiennage, magasinage et emballage de ces marchandises) doivent également reporter le montant hors taxe de ces services sur la ligne 04 ;

À noter

Pour les flux de biens, les outre-mer sont considérés comme des « territoires d’exportation » dans leurs relations entre eux (sauf pour les échanges entre la Martinique et la Guadeloupe) et dans leurs relations avec la métropole.

  • les livraisons intracommunautaires de biens à partir de la France :
    • doivent être déclarées sur la ligne 06 intitulée « Livraisons intracommunautaires à destination d’une personne assujettie – Ventes BtoB », le montant hors taxe des livraisons de biens expédiés ou transportés sur le territoire d’un autre État membre de l’Union européenne à destination d’un autre assujetti ou d’une personne morale non assujettie (article 262 ter, I du CGI) et des transferts intracommunautaires de biens qui sont assimilés à de telles livraisons (article 256, III du CGI) ;

Remarque

Ces opérations doivent être reportées au titre du même mois sous un code régime 21 sur la déclaration d’échanges de biens à l’expédition souscrite par l’opérateur. À défaut, depuis le 1er janvier 2020, ce dernier s’expose à un risque de remise en cause de l’exonération de TVA appliquée sur cette opération.

  • les « affaires exonérées » :
    • selon la notice explicative de la déclaration de TVA, le montant hors taxe de ces opérations doit être déclaré par l’opérateur sur la ligne 05 intitulée « Autres opérations non imposables ».

#2 Opérations soumises en France à un régime de TVA calculée sur la marge

Afin de leur permettre de procéder au cadrage annuel entre leurs déclarations de TVA et leur compte de résultat, les opérateurs qui réalisent des opérations soumises au régime de la marge bénéficiaire doivent reporter la fraction non imposable de ces opérations (c’est-à-dire la différence entre le prix de vente hors taxe et la base hors taxe soumise à la TVA sur marge) sur la ligne 05 intitulée « Autres opérations non imposables ».

À noter

La fraction imposable de ces opérations soumises au taux de TVA normal – c’est-à-dire la marge qui a été ramenée sur une base hors taxe par application du coefficient de conversion correspondant – doit, quant à elle, être portée en lignes 01 et 08, la taxe due sur la marge devant figurer en ligne 08 sous la colonne du même nom.

#3 Opérations soumises en France à mécanisme de suspension du paiement de la TVA

Doivent être déclarées sur la ligne 05 intitulée « Autres opérations non imposables », le montant hors taxe des livraisons de biens réalisées :

  • en franchise de TVA en application de l’article 275 I du CGI (réception préalable d’une attestation émise par le client certifiant que les biens ainsi livrés sont destinés à faire l’objet d’une livraison à destination de l’étranger ainsi que de la copie de la lettre de dispense de visa que le client a reçu de son service des impôts si l’attestation qu’il délivre n’est pas visée par ce service) ;
  • sous régime suspensif de TVA prévu par l’article 277 A du CGI (régimes douaniers et entrepôts fiscaux) ;

#4 Opérations soumises en France à mécanisme de dispense du paiement de la TVA

Au titre du mois au cours duquel intervient la réalisation d’une transmission d’universalité totale ou partielle bénéficiant de la dispense de TVA prévue par l’article 257 bis du CGI, le montant total hors taxe de cette transmission doit être déclaré sur la ligne 05 précitée des déclarations de TVA déposées par l’opérateur qui a réalisé cette transmission et par celui qui en a bénéficié (article 287-5 C du CGI).

À noter

Le montant de la transmission ainsi mentionné sur ces déclarations devra être extourné par les opérateurs du chiffre d'affaires à déclarer à la contribution sociale de solidarité des sociétés (C3S).

#5 Opérations soumises en France à mécanisme d’autoliquidation de la TVA

Le fournisseur/prestataire établi en France qui réalise des opérations dont le lieu d’imposition est situé en France qui sont couvertes par un dispositif d’autoliquidation de la TVA française par l’acquéreur n’a ni à déclarer ni à payer la TVA due au titre de ces opérations. Le fournisseur/prestataire doit néanmoins mentionner le montant total hors taxe de ces opérations sur la ligne 05 précitée.

Les opérations concernées sont les suivantes :

  • les livraisons et prestations de façon portant sur les déchets neufs d’industrie et matières de récupération à un acquéreur identifié à la TVA en France (article 283, 2 sexies du CGI) ;
  • les livraisons de gaz naturel ou d’électricité à un acquéreur identifié à la TVA en France, à des fins autres que leur consommation par ce dernier ainsi que les services liés (article 283, 2 quinquies, alinéa 2 du CGI) ;
  • les transferts de quotas d’émission de gaz à effet de serre et d’unités de réduction de ces émissions à un assujetti établi en France (article 283, 2 septies du CGI) ;
  • les services de communications électroniques rendus à un acquéreur identifié à la TVA en France (article 283, 2 octies du CGI) ;
  • les travaux de construction relatifs à un bien immobilier effectués par une entreprise sous-traitante (article 283, 2 nonies du CGI) ;
  • les livraisons d’or à un autre assujetti (article 283, 2 quater et article 298 sexdecies D du CGI).

#6 Opérations dont le lieu d’imposition à la TVA n’est pas situé en France

  • le montant hors taxe des ventes à distance à destination de personnes non identifiées à la TVA dans l’État membre d’arrivée de biens, soit en raison du dépassement du seuil fixé par ledit État, soit en raison de l’option formulée par l’opérateur pour la taxation de ces opérations dans cet État doit être reporté par l’opérateur sur la ligne 5A intitulée « Ventes à distance taxables dans un autre État membre au profit des personnes non assujetties – Ventes BtoC » ;
  • selon la notice explicative de la déclaration de TVA, le montant hors taxe des livraisons de biens après montage ou installation dans un autre État membre de l’Union européenne doit être reporté par l’opérateur sur la ligne 06 intitulée « Livraisons intracommunautaires à destination d’une personne assujettie – Ventes BtoB » (alors que ces opérations ne sont absolument pas constitutives de livraisons intracommunautaires de biens) ;

Bon à savoir

L’expédition des biens destinés à être installés doit être déclarée par l’opérateur pour leur valeur marchande (i.e. à l’exclusion du transport et du montage/de l’installation desdits biens) sur la déclaration d’échanges de biens à l’expédition souscrite au titre du mois au cours duquel intervient le flux sous un code régime 29.

  • le montant hors taxe des livraisons de gaz via un système de gaz naturel, d’électricité, de chaleur ou de froid via les réseaux de chauffage et de refroidissement à destination de personnes identifiées à la TVA dans un autre État membre de l’Union européenne doit être reporté par l’opérateur sur la ligne 6A intitulée « Livraisons d’électricité, de gaz naturel, de chaleur ou de froid non imposables en France » ;
  • selon les termes de la notice explicative relative à la déclaration de TVA, sur la ligne 05 précitée, l’opérateur doit également déclarer le montant hors taxe des opérations suivantes qu’il réalise :
    • les services relevant de la règle générale « B to B » rendus à des assujettis établis à l’étranger que ce soit dans l’Union européenne ou hors de l’Union européenne ;

Remarque

Lorsque de tels services sont rendus à des clients établis dans un autre État membre de l’Union européenne, l’opérateur doit les mentionner sur une déclaration européenne de services (DES).

    • les services électroniques, de télécommunication, de radiodiffusion et de télévision à des personnes non assujetties établies dans un État membre autre que la France dans lequel sont consommés ces services lorsque l’opérateur applique le régime du mini-guichet unique pour la déclaration de ces opérations.

Bon à savoir

En pratique, certains opérateurs font le choix de déclarer sur cette ligne 05 toutes les autres opérations qu’ils réalisent dont le lieu d’imposition n’est pas situé en France (cf. ventes hors du champ d’application territorial de la TVA française) afin de pouvoir procéder au cadrage annuel entre les déclarations de TVA et leur compte de résultat.

Le chiffre d'affaires relatif à ces opérations doit alors être retranché par l’opérateur pour le calcul de l'assiette de la contribution sociale de solidarité des sociétés (C3S) dans la mesure où il devrait être regardé comme la contrepartie d’une opération dite « étranger sur étranger ».

Déclaration par l’opérateur français des correctifs qui ont affecté des opérations non imposables

La ligne 7B intitulée « Régularisations » doit reprendre les correctifs qui ont affecté les opérations non imposables tels que les rabais et factures d’avoir consentis par l’opérateur à des clients au titre d’opérations dont la base imposable a été déclarée antérieurement sur les lignes 04, 05, 5A, 06 et 6A.

Bon à savoir

Dans le cadre de la détermination de l’assiette de la contribution sociale de solidarité des sociétés (C3S), les contribuables sont en droit de soustraire du chiffre d’affaires figurant sur leurs déclarations de TVA, le montant hors taxe des avoirs déclarés en ligne 7B relatifs à des opérations entrant dans l’assiette de ces contributions.

Déclaration par l’opérateur de ses achats et importations en franchise de TVA

Sur la ligne 07 intitulée « Achats en franchise », l’opérateur doit déclarer le montant total hors taxe des achats et importations réalisés en franchise de taxe avec le contingent d’achat en franchise qui lui a été octroyé.

Bon à savoir

Le contingent annuel d'achats en franchise dont peuvent bénéficier les opérateurs au titre d’une année « n » est égal au montant des exportations (déclarées en ligne 04), des livraisons intracommunautaires et des livraisons après montage ou installation dans un autre État membre de l’Union européenne (déclarées en ligne 06) et des ventes à distance de biens soumises à la TVA dans un autre État membre de l’UE (déclarées en ligne 5A) qu’il ont réalisées au titre de l'année « n - 1 ».

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